При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав плательщик НДС дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. При указанных реализации и передаче, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передаче имущественных прав при этом им выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Налогоплательщиками, освобождёнными в соответствии со статьёй 145 НК РФ от исполнения обязанностей плательщика данного налога, счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг) выставляются без выделения соответствующих сумм налога. На документах при этом делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 1, 3, 5 ст. 168 НК РФ).

Нормы законодательства

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощённую систему налогообложения, как известно, не признаются плательщиками НДС за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьёй 174.1 НК РФ (п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ). Непризнание их плательщиками НДС позволяет им не составлять счета-фактуры, не возникает у них и обязанности по ведению журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж (формы документов и порядки их заполнения утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).

Из приведённых выше норм вытекает, что «упрощенцы» выставлять счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав не должны. То, что у организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) обязанности по оформлению счетов-фактур не возникает, поскольку они не являются плательщиками НДС, подтверждено и финансистами (письма Минфина России от 28.12.11 № 02-11-00/6027. от 20.10.11 № 03-07-09/34, от 16.05.11 № 03-07-11/126). В письме же от 22.07.10 № 03-07-13/1/04 Минфин России уточнил, что выставлять счёт-фактуру «упрощенцам» нет необходимости и при реализации товаров в Республику Беларусь.

В разъяснениях московских фискалов прозвучало, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, помимо невыставления своим покупателям счетов-фактур не ведут книгу покупок, книгу продаж, журнал учёта счетов-фактур. Расчёты с покупателями они осуществляют без выделения в первичных документах сумм НДС (письмо УФНС России по г. Москве от 06.03.07 № 19-11/
20446).

Положений, предусматривающих обязанность выставления счетов-фактур продавцами (подрядчиками, исполнителями), применяющими УСН, нет ни в Правилах ведения журнала учёта полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчётах по налогу на добавленную стоимость, ни в Правилах ведения книги продаж, применяемой при расчётах по налогу на добавленную стоимость (разделы II приложений № 3 и 5 к упомянутому постановлению Правительства РФ № 1137). Не существовало их и в Правилах ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914).

Счета-фактуры в соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ имеют право выставлять комиссионеры (агенты) - «упрощенцы», осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг) от своего имени на основе агентского договора (письма Минфина России от 25.06.14 № 03-07-РЗ/3053, от 16.05.11 № 03-07-11/
126, от 29.11.10 № 03-07-11/456).

Несмотря на многочисленные разъяснения контролирующих органов, выставление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС налогоплательщиками, применяющими УСН, встречается не столь уж редко. А это, в свою очередь, приводит к возникновению дополнительных обязанностей у них самих и создаёт определённые затруднения у партнёра по бизнесу.

Сумма к уплате

В случае же выставления «упрощенцем» покупателю счёта-фактуры, в том числе по авансовому платежу, с выделенной в нём суммой НДС он обязан уплатить в бюджет налог. Сумма НДС, подлежащая уплате, при этом определяется величиной налога, указанной в соответствующем счёте-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ).

Подтверждают данное обязательство «упрощенца» и финансисты, и фискалы (письма Минфина России от 18.07.13 № 03-07-11/
28306, от 05.04.13 № 03-07-11/
11247, УФНС России по г. Москве от 05.04.10 № 16-15/035198).

То, что у субъекта экономической деятельности, не имеющего статуса плательщика НДС, в случае выставления им покупателю счёта-фактуры с выделением суммы налога в силу прямого указания закона возникает обязанность по уплате данного налога в бюджет, подтверждают и судьи (постановления ФАС Поволжского округа от 30.01.13 № А12-13500/2011 (определением ВАС РФ от 28.05.13 № ВАС-6040/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ в порядке надзора), от 11.12.12 № А65-3860/2012, ФАС Уральского округа от 22.11.12 № Ф09-11402/12).

Плательщики НДС, как известно, имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные статьёй 171 НК РФ налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ). И некоторые «упрощенцы» в квартале, когда ими выставляются счета-фактуры с НДС, пытаются принять к вычету суммы налога, предъявленные им продавцами товаров (работ, услуг). И по этому вопросу наблюдается единодушие чиновников и судей.

Исходя из пункта 1 статьи 143 НК РФ под налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 171 НК РФ, следует понимать именно плательщика налога на добавленную стоимость. «Упрощенец» же не признаётся плательщиком НДС, следовательно, у него не возникает права на применение налогового вычета в соответствии со статьёй 171 НК РФ.

Судьи ФАС Поволжского округа в упомянутом постановлении № А12-13500/2011 указали, что лица, не являющиеся плательщиками НДС (включая лиц, перешедших на УСН), не имеют права на вычет суммы НДС, уплаченной поставщикам товаров (работ, услуг).

В постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.14 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» при этом отмечено, что возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет НДС не означает, что выставившее счёт-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов.

На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 НК РФ определяется исходя из суммы, отражённой в соответствующем счёте-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты приведённой нормой либо иными положениями главы 21 НК РФ не предусмотрена.

Перечислить причитающуюся к уплате в бюджет сумму налога организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, в отличие от общего случая, когда НДС уплачивается равными долями не позднее 20-го числа каждого из трёх месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ), должны лишь одним платежом не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 174 НК РФ). Налоговым же периодом по НДС признаётся квартал (ст. 163 НК РФ).

Организация, применяющая УСН, при отгрузке в сентябре 2014 года товаров стоимостью 350 000 руб. выставила покупателю (по его просьбе) счёт-фактуру с указанием в нём суммы НДС 63 000 руб. (350 000 руб. × 18 %).

19 октября ею было направлено в Федеральное казначейство 63 000 руб. в счёт уплаты НДС за III квартал 2014 года.

Штрафные санкции
и пени

«Упрощенцу», выставившему при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, надлежит представлять в налоговые органы по месту своего учёта налоговую декларацию по данному налогу. Декларация по НДС с начала текущего года представляется по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Срок её подачи - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Если налогоплательщик обязан подавать отчётность в электронной форме, то инспекции ФСС России не вправе ему отказать в принятии отчётности, представленной на бумажном носителе (письма ФНС России от 11.04.14 № ЕД-4-15/6831, УФНС России по г. Москве от 12.03.14 № 24-15/022540, Минфина России от 10.03.09 № 03-02-07/1-119).

Продолжение примера

Поскольку организацией не был заключён договор со специализированным оператором связи на оказание услуг по представлению документов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, то ею 19 октября 2014 года была представлена в ИФНС России налоговая декларация по НДС за III квартал на бумажном носителе.

В упомянутом письме ФНС России № ЕД-4-15/6831 руководство службы указало, что привлечь налогоплательщика, подавшего налоговую декларацию на бумажном носителе вместо представления её в электронном виде, к ответственности можно только по статье 119.1 НК РФ за несоблюдение порядка её представления. За это деяние названной статьёй устанавливается штраф в размере 200 руб. В письме при этом подчёркнуто, что у налогового органа имеются правовые основания считать исполненной обязанность налогоплательщика по представлению декларации по НДС в случае подачи её на бумажном носителе.

Окончание примера

За подачу налоговой декларации по НДС за III квартал 2014 года на бумажном носителе вместо её представления по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота на организации наложен штраф 200 руб.

Непредставление же декларации по НДС квалифицируется фискалами как налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрено статьёй 119 НК РФ.

До начала текущего года попытки налоговиков оштрафовать «упрощенцев» за непредставление декларации по НДС, если ими были выставлены покупателям счета-фактуры, отвергались арбитражными судами, поскольку в действующей в то время редакции статьи 119 НК РФ предусматривалась ответственность только налогоплательщиков.

Арбитражные суды, оппонируя фискалам (постановления ФАС Московского округа от 24.12.10 № КА-А41/16297-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.08.09 № А32-18246/2008-46/245 и от 02.04.08 № Ф08-1566/2008-553 А (определением ВАС РФ от 07.06.08 № 6834/08 в передаче в Президиум ВАС РФ в порядке надзора отказано), ФАС Уральского округа от 08.12.08 № Ф09-9189/08-С3), ссылались на позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 30.10.07 № 4544/07.

Высшие судьи в указанном постановлении, проанализировав нормы статьи 23 НК РФ (налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и представлять в налоговый орган по месту учёта в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые он обязан уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах), упомянутых выше пункта 2 статьи 346.11, пункта 5 статьи 173 и пункта 5 статьи 174, пришли к выводу, что на «упрощенце» лежит только обязанность по перечислению выделенной в счёте-фактуре и неправомерно полученной от покупателя сумме НДС. Субъектом ответственности за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учёта согласно статье 119 НК РФ являлся налогоплательщик. Поскольку «упрощенец» не был плательщиком НДС, к нему не могла быть применена ответственность, определённая статьёй 119 НК РФ.

С 1 января 2014 года пункт 1 статьи 119 НК РФ действует в новой редакции. Согласно этой норме непредставление в установленный срок налоговой декларации влечёт взыскание штрафа в размере 5 % не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для её представления, но не более 30 % указанной суммы и не менее 1000 руб. (п. 13 ст. 10, п. 3 ст. 24 Федерального закона от 28.06.13 № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям»).

Таким образом, штраф за непредставление декларации по НДС может быть наложен на «упрощенца», не признаваемого плательщиком НДС, поскольку:

обязанность представить декларацию по НДС для него установлена налоговым законодательством, а
статья 119 НК РФ не содержит, как это было до начала текущего года, указания на то, что за данное правонарушение к ответственности может быть привлечён только налогоплательщик.

Штрафные санкции на «упрощенца» при этом могут быть наложены только в случаях неподачи им налоговой декларации по НДС за налоговые периоды начиная с I квартала 2014 года. За её непредставление за более ранние налоговые периоды прибегнуть к санкциям фискалы не вправе, поскольку акты налогового законодательства, устанавливающие ответственность или иным образом ухудшающие положение налогоплательщика, в силу пункта 2 статьи 5 НК РФ обратной силы не имеют.

Фискалы при проверках, находя у «упрощенцев» счета-фактуры с суммами НДС, которые не были перечислены в бюджет, помимо доначисления налога и штрафных санкции в размере 20 % от неуплаченной суммы налога в соответствии со статьёй 122 НК начисляют пени. Однако данная позиция налоговиков не всегда находит поддержку в судах.

Из содержания статьи 75 НК РФ, по мнению Президиума ВАС РФ, следует, что пени как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками НДС, в случае нарушения ими требований пункта 5 статьи 173 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.06 № 11670/05).

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, как известно, используют кассовый метод определения доходов (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Датой получения доходов при использовании УСН признаётся день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). В связи с этим некоторые «упрощенцы» при выставлении счетов-фактур с НДС исчисление и перечисление налога производят по мере получения оплаты от контрагентов. Находя такое при проверках, фискалы считают, что проверяемым осуществлено несвоевременное перечисление НДС, на их взгляд, уплата должна производиться по мере выставления счетов-фактур. И если денежные средства поступили позже окончания квартала, в котором были выставлены счета-фактуры, то у неплательщика НДС возникает в периоде выставления недоимка по налогу. В связи с чем «упрощенцу» предъявляется полный комплект санкций: доначисление НДС, начисление пеней и штрафа.

Но и по этому вопросу судьи оппонируют налоговикам. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 14.12.11 № Ф09-8259/11 поддержана позиция нижестоящих судов, которые посчитали, что, поскольку статья 173 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую изъятие в бюджет налога у лиц, не являющихся плательщиками НДС, к обществу не могут быть применены положения, относящиеся к порядку определения налоговой базы налогоплательщиками НДС. Поэтому у инспекции отсутствовали основания для корректировки налоговых обязательств общества и перераспределения сумм НДС применительно к датам выставления счетов-фактур.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, нижестоящие суды исходили из того, что общество в проверяемом периоде плательщиком НДС не являлось, в связи с чем оснований для применения к спорным правоотношениям статей 153, 167, пунктов 1–4 статьи 173 НК РФ не имелось.

Данный вывод, на взгляд судей кассационной инстанции, соответствует закону, поскольку обязанности, предусмотренные пунктом 5 статьи 173 и пунктом 4 статьи 174 НК РФ, не изменяют статуса лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС.

В связи с этим исполнение обязанности по уплате НДС, установленной пунктом 5 статьи 173 НК РФ, не обеспечивается начислением пеней и возможностью применения мер налоговой ответственности, предусмотренных для налогоплательщиков.

НДС в доход

Помимо требования по уплате НДС в бюджет в случае выставления «упрощенцем» счёта-фактуры с выделенным налогом контролирующие органы также настоятельно рекомендуют включить сумму НДС в доход налогоплательщика при определении облагаемой базы по налогу, уплачиваемому при УСН. И аргументируют это они следующим.

Доходы при использовании УСН учитываются по правилам, изложенным в пункте 1 статьи 346.15 НК РФ. В налоговую базу подлежат включению доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ, при этом не учитываются доходы, предусмотренные статьёй 251 НК РФ.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ определяются исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Статьями же 249 и 251 НК РФ не предусмотрено уменьшение доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав на сумму НДС, уплаченную в порядке, установленном подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ (письмо Минфина России от 21.09.12 № 03-11-11/280).

Следование таким рекомендациям обязывает «упрощенцев» отражать в графе 4 «Сумма доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы» раздела I «Доходы и расходы» книги учёта доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощённую систему налогообложения (приведена в приложении № 1 к приказу Минфина России от 22.10.12 № 135н) всю поступившую от покупателя сумму с учётом выставленного НДС.

А «упрощенцам» с объектом обложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, чиновники советуют не включать при определении облагаемой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в расходы перечисленные в бюджет суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг). Подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ позволяет уменьшить полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. В этой связи при исчислении налоговой базы в состав расходов, уменьшающих доходы, должны включаться суммы только тех налогов и сборов, от уплаты которых «упрощенцы» не освобождены.

Президиум ВАС РФ, проанализировав упомянутые выше нормы пункта 5 статьи 174, статьи 346.15 и статьи 41 НК РФ, согласно которой доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 «Налог на доходы физических лиц» и 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, пришёл к выводу, что суммы, неосновательно исчисленные и полученные в качестве НДС «упрощенцем», не являются его доходом для целей исчисления уплачиваемого им налога в связи с применением УСН.

Инспекцией, по мнению высших судей, неправомерно были включены в состав доходов предпринимателя суммы НДС, полученные им от покупателей при реализации товаров (работ, услуг). Основания для начисления пеней за несвоевременную уплату налога по упрощённой системе налогообложения и привлечения предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за его неполную уплату при этом отсутствовали (постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.09 № 17472/08).

Сославшись на позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в указанном постановлении № 17472/08, ФАС Поволжского округа в постановлении от 14.03.11 № А72-4554/
2010 констатировал, что оснований для включения в состав доходов суммы НДС, выделенной в счёте-фактуре, у организации, применяющей УСН для исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением данного специального налогового режима, нет.

На то, что сумма НДС, полученная «упрощенцем» по выставленному им счёту-фактуре от покупателя товара (работ, услуг), не является его доходом и, следовательно, не должна учитываться в составе доходов при исчислении налога по УСН, указано и в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 14.08.09 № А32-18246/2008-46/245. При принятии такого решения рассуждения судьи были идентичны суждению судей Президиума ВАС РФ.

Как видим, при выставлении «упрощенцем» счёта-фактуры с выделенной суммой НДС помимо обязанности, установленной НК РФ, по уплате налога и представлению налоговой декларации по НДС в электронном виде у него могут возникнуть определённые разногласия с фискалами при определении облагаемой базы по налогу, уплачиваемому при использовании УСН, если он не будет следовать приведённым выше рекомендациям Минфина России.

Затруднения у партнёра

Трудности могут появиться и у покупателя товаров (работ, услуг) при получении счёта-фактуры от «упрощенца» с выделенной суммой НДС. На взгляд чиновников, плательщик этого налога не вправе принять к вычету сумму НДС, если налог предъявлен лицом, которое не является плательщиком этого налога (письма Минфина России от 16.05.11 № 03-07-11/126, от 29.11.10 № 03-07-11/456, ФНС России от 06.05.08 № 03-1-03/1925).

Право на вычет НДС, предъявленного по такому счёту-фактуре, у плательщика НДС (покупателя) не возникает, так как в силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом - плательщиком НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ покупателю - плательщику НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ. Следовательно, суммы налога, предъявленные «упрощенцем» плательщику НДС, вычетам не подлежат, так как лицо, применяющее упрощённую систему, первоначально не признаётся плательщиком НДС.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, определённых пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ. Пунктом 5 статьи 169 НК РФ установлено, что в счёте-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера плательщика НДС. Поскольку «упрощенец» таковым не является, то в счёте-фактуре продавца не могут быть правильно отражены показатели, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ. Заполненный таким образом счёт-фактура, на взгляд чиновников, не позволяет идентифицировать продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, что является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Арбитражные суды не столь уж редко придерживаются иного мнения. Так, судьи ФАС Северо-Кавказского округа посчитали, что отсутствие у контрагента общества ввиду применения упрощённой системы налогообложения обязанности по исчислению и уплате НДС не лишает налогоплательщика права на вычет НДС по счетам-фактурам, выставленным поставщиком. Нормы главы 21 НК РФ, на их взгляд, предусматривают возможность отказа в принятии сумм НДС к вычету в случае отсутствия у поставщика обязанности по уплате налога. Согласно же пункту 5 статьи 173 НК РФ продавец товаров, не являющийся налогоплательщиком, но получивший суммы НДС от покупателя, обязан уплатить их в бюджет (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.10 № А32-2525/2009-70/36).

Солидарны со своими коллегами и судьи ФАС Поволжского округа. В случае выставления поставщиком, применяющим упрощённую систему налогообложения, покупателю счёта-фактуры с выделенной суммой НДС при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных НК РФ условий применения налогового вычета вычет сумм НДС, на их взгляд, обществом применяется в общеустановленном порядке, поскольку в силу пункта 5 статьи 173 НК РФ вся сумма НДС, указанная в таком счёте-фактуре, подлежит уплате поставщиком, применяющим упрощённую систему налогообложения, в бюджет (постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.11 № А12-524/2011).

Имеются положительные для налогоплательщиков-покупателей решения и в оставшихся федеральных арбитражных судах. К примеру, постановления:

ФАС Северо-Западного округа от 14.05.08 № А05-9040/2007;
ФАС Дальневосточного округа от 29.11.10 № Ф03-8343/2010;
ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.10 № А29-6157/2009;
ФАС Уральского округа от 23.05.11 № Ф09-2100/11;
ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.08 № Ф04-5905/2008 (12527-А45-25);
ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.05.12 № А78-5523/2011;
ФАС Центрального округа от 03.07.12 № А48-3412/2011.

Как видим, и плательщику НДС, получившему от «упрощенца» счёт-фактуру с выделенной суммой налога и принявшему по нему её к вычету, иной раз приходится отстаивать правомерность своих действий в суде.

В заключение отметим, что в конце октября Госдума РФ в третьем чтении приняла Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (проект № 515313-6), который вносит изменения в НК РФ.

Одним из нововведений является установление в пункте 5 статьи 174 НК РФ положения, согласно которому декларация по НДС, представленная на бумажном носителе, не считается поданной, если должна быть представлена в электронной форме (п. 1 ст. 2 закона).

Лицо, нарушившее это положение, налоговики, по всей вероятности, будут привлекать к ответственности по статье 119 НК РФ.

Планируется, что указанное изменение вступит в силу с 1 января 2015 года, но не ранее чем через месяц со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного квартала (п. 3 ст. 5 закона).

Новые правила коснутся деклараций (в том числе уточнённых), которые будут поданы после даты вступления в силу рассматриваемого изменения (п. 7 ст. 5 закона). Таким образом, если оно вступит в силу с 1 января 2015 года, то не будут считаться поданными декларации по НДС за IV квартал 2014 года, оформленные на бумажном носителе, поскольку согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ такие декларации представляются не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учёта соответствующую налоговую декларацию (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Обязанности, предусмотренные пунктом 5 статьи 173 и пунктом 4 статьи 174 НК РФ, не изменяют статуса лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС.

«Упрощенцы» выставлять счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав не должны. То, что у организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) обязанности по оформлению счетов-фактур не возникает, поскольку они не являются плательщиками НДС, подтверждено и финансистами.

Несмотря на многочисленные разъяснения контролирующих органов, выставление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) с указанием суммы НДС налогоплательщиками, применяющими УСН, встречается не столь уж редко. А это в свою очередь приводит к возникновению дополнительных обязанностей у них самих и создаёт определённые затруднения у партнёра по бизнесу.

На «упрощенце» лежит только обязанность по перечислению выделенной в счёте-фактуре и неправомерно полученной от покупателя суммы НДС.

Сумма НДС, полученная «упрощенцем» по выставленному им счёту-фактуре от покупателя товара (работ, услуг), не является его доходом и, следовательно, не должна учитываться в составе доходов при исчислении налога по УСН.

Если «упрощенец» и его контрагент готовы к возможной негативной реакции налоговиков по части исчисления налогов в связи с выставлением счёта-фактуры с выделенной суммой НДС, то такой счёт-фактуру можно выставлять покупателю. В противном же случае делать этого не следует.

Судьи ФАС Московского округа посчитали решение Межрайонной ИФНС России по Московской области о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной проверки, в частности по НДС в связи с тем, что контрагентом, применяющим упрощённую систему налогообложения, выставлялись счета-фактуры с выделенной суммой НДС, не соответствующим закону. Оно нарушает права и интересы заявителя, поскольку налоговым органом не доказано получение истцом необоснованной налоговой выгоды при осуществлении хозяйственных операций (постановление ФАС Московского округа от 01.08.11 № КА-А41/7903-11).

Иван БОГАТЫЙ, аудитор

В этой статье:

  • последствия выставления счета-фактуры с выделенным НДС организациями или ИП, применяющим УСН;
  • необходимость заполнения книги продаж и декларации по НДС при выставлении счета-фактура с выделенным НДС;
  • определение размера дохода при УСН при выставлении счета-фактуры с НДС;
  • право на вычет по счету-фактуре с выделенным НДС, полученному от хозяйствующего субъекта, применяющего упрощенку.

По общему правилу, организации и коммерсанты, которые применяют упрощенку не признаются плательщиками НДС. Исключением являются:

  • импортные операции;
  • операции по договорам простого товарищества, доверительного управления имуществом и по договорам концессии.

Но иногда по просьбе покупателей плательщик УСН может выставить счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Это может случиться по ошибке бухгалтерии, а может и вовсе по инициативе руководства. Какая бы причина ни была, при выставлении счета-фактуры с выделенной суммой налога НДС придется перечислить в бюджет.

Выставили авансовый счет-фактуру с НДС? Никаких поблажек не будет. НДС должен быть так же перечислен в бюджет.

Важно указать, что спецрежимник при выставлении счета-фактуры с выделенной суммой налога в книге продаж ее не регистрирует. Однако, отчитаться по указанным суммам в налоговый орган необходимо. То есть не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором были выставлены счета-фактуры с выделенной суммой налога, в налоговый органе необходимо сдать декларацию по НДС. Делать это необходимо в электронном виде.

Контрагент допустил ошибку в назначении платежа платежного поручения и выделил сумму НДС? При такой ситуации упрощенщик не обязан исчислять сумму косвенного налога. Это связано с тем, что субъекты, применяющие упрощенку, обязаны перечислять НДС в бюджет только в строго определенных НК РФ случаях. Если счет-фактура выставлен не был, то платить НДС не нужно. Даже если в платежном поручении покупатель указал сумму налога отдельной строкой.

Определение размера дохода при УСН по операции с выделенной суммой НДС

Если плательщик УСН выставляет счета-фактуры с выделенным НДС, то в составе дохода от реализации необходимо включить сумму без учета косвенного налога (без предъявленного налога).

Основания - письмо Минфина России от 21.04.2016 г. № 03-11-11/22923 и пункт 1 статьи 346.15 НК РФ, где сказано, что доходы следует определять в порядке, предусмотренном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса РФ. Нормы этих статей указывает на исключения из состава доходов сумм налогов, предъявленных покупателям (заказчикам).

Например, коммерсант осуществил реализацию товаров на сумму 118 000 руб. в том числе НДС и выставил счет-фактуру покупателю. В этом случае в составе доходов по УСН необходимо отразить 100 000 руб., а 18 000 руб. - НДС необходимо перечислить в бюджет и подать по такой операции декларацию.

Право на вычет НДС по счету-фактуре, полученной от организации на УСН

До 2016 года этот вопрос являлся спорным. Проверяющие ссылались на официальные разъяснения Минфина России, по которым финансисты запрещали принимать к вычету НДС по счетам-фактурам, полученным от организаций, применяющих спецрежимы. Позиция чиновников сводилась к тому, что счет-фактура, выставленный поставщиком на спецрежиме, не может быть основанием для вычета НДС у покупателя. Ведь такой счет-фактура составлен с нарушением порядка.

Однако, после выхода очередного определения Конституционного суда от 29 марта 2016 № 460-О по этому вопросу покупатели могут не принимать во внимание позицию чиновников. И Конституционный суд и многочисленные арбитражные суды округов указывают, что при выставлении счета-фактуры с выделенной суммой НДС, налог будет полностью перечислен в бюджет.

Следовательно, принимая к вычету НДС по счетам-фактурам таких продавцов и исполнителей, покупатели (заказчики) не наносят бюджету никакого ущерба.

Нельзя лишить покупателя права на вычет и в том случае, если спецрежимник выставил счет-фактуру, но налог с бюджет не перечислил. Ведь администрирование налоговых платежей это обязанность налогового органа. А право на возмещение НДС не зависит от уплаты налога поставщиком (исполнителем).

компания на УСН освобождается от уплаты налога на добавленную стоимость . Однако прямого запрета на выставление счет-фактур с НДС в законе нет и на практике нередко возникают ситуации, когда это необходимо сделать.

Например, фирма на УСН заключает договор на поставку товара или предоставление услуги с организацией, применяющий ОСНО. Покупатель зачастую просит выставить счет-фактуру. Продавец не обязан этого делать, но может пойти на встречу покупателю, оформив документ «без НДС». Однако случается и так, что покупатель отказывается заключать договор на таких условиях, поскольку хочет сэкономить на уплате налогов и некоторые «упрощенцы» идут навстречу покупателю, чтобы не потерять сделку.

  1. , но НДС отражен в договоре или другой документации.

    ВАЖНО! Договор с клиентом и вся первичная документация должна содержать те же сведения по НДС, что и счет-фактура.

  2. Документ содержит отметку «НДС 0%». Это не правильно, т.к. применять ставку НДС равную 0% могут только компании являющиеся плательщиками данного налога.

ИП от своего имени

Если вы выставляете счет-фактуру от своего имени, документ составляется в обычном порядке . Обязательно нужно указать дату составления документа и порядковый номер.

В том случае, когда вы перевыставляете счет-фактуру, полученную от продавца, необходимо указать:

  1. дату счет-фактуры продавца;
  2. наименование, адрес, ИНН и КПП продавца;
  3. при наличии платежных документов, реквизиты по перечислению денежных средств;
  4. информацию по количеству продукции, ее стоимости, сумму НДС и прочие показатели, выставленные продавцом в счет-фактуре.

Налоговым агентом


Счет-фактуру должен подписывает руководитель и главный бухгалтер организации – налогового агента . В том случае, когда налоговым агентом выступает индивидуальный предприниматель, он лично подписывает счет-фактуру и указывает в нем реквизиты ОГРН ИП (п. 6 ст. 169 НК РФ).

По агентскому договору

Счет-фактура по агентскому договору выписывается в том случае, когда вы на основании агентского договора закупаете продукцию для принципала у организации на ОСНО. Продавец выставляет вам счет-фактуру с выделенной суммой НДС, вам необходимо сделать копию данного счет-фактуры, заверить ее и передать принципалу.

Правила заполнения счет-фактуры следующие:

  1. В строке «Номер и дата счета-фактуры» указывается дата счет-фактуры, выставляемого продавцом агенту. Порядковый номер указываются в соответствии с нумерацией агента.
  2. В строке «Продавец» указывается наименование фактического продавца услуг.
  3. В строке «К платежно-расчетному документу» указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств агентом продавцу и принципалом агенту.

Остальные строки заполняются по аналогии со счет-фактурой продавца.

Справка! Если вы приобретаете товары у двух и более продавцов от своего имени, то указываются наименования продавцов через точку с запятой.

Если комиссионер выписал документ, должен ли он сдавать отчет по налогу на добавленную стоимость?


Если вы делаете в счет-фактуре отметку «с НДС», в этом случае обязательно необходимо сдать в ИФНС декларацию по НДС не позднее 25 числа месяца, следующего за кварталом, в котором был выставлен документ. Также необходимо уплатить в бюджет налог тремя равными платежами не позднее 25 числа каждого месяца, начиная с отчетного.

Заключение

Чтобы избежать ненужного объема работ, возможных ошибок и рисков, компаниям на УСН лучше, если это возможно, не выставлять счет-фактуры с НДС . В ситуации, когда контрагент требует данную счет-фактуру без веских оснований, лучше обсудить с ним возможные последствия для него (сложности с получением вычета и споры с ИФНС) и предложить другие пути решения вопроса.

Кроме того, это невыгодно и вам, приходится привлекать собственные средства на уплату налогов, возможны споры с инспекторами по сумме налогооблагаемой базы. Учитывайте эти риски, если вам все же приходится работать с НДС.

Вопрос

Если организация применяет УСН и не является плательщиком НДС, но в прошлые периоды выставлялись счет-фактуры с НДС, а в этом периоде не выставлялись, нужно ли сдавать нулевую декларацию?

Ответ

Организация, применяющая УСН, может выставлять счета-фактуры при продаже товаров (работ, услуг), только если она является (п. 2 ст. 174.1, п. 2 ст. 346.11 НК РФ, Письмо Минфина от 25.06.2014 N 03-07-РЗ/30534):

— посредником (агентом или комиссионером);

— участником простого товарищества;

— доверительным управляющим.

В остальных случаях упрощенец не имеет права выставлять покупателям счета-фактуры с НДС. Если вы все же это сделали, то не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором выставлен счет-фактура, вы должны сделать следующее (Письмо ФНС от 15.09.2016 N ЕД-4-15/17338).

1. Уплатить в бюджет всю сумму НДС, указанную в счете-фактуре. Поступила вам оплата от покупателя или нет — значения не имеет (пп. 1 п. 5 ст. 173, п. 4 ст. 174 НК РФ). Уменьшить сумму НДС, подлежащую уплате, на НДС, предъявленный вам поставщиками, нельзя.

2. Представить в ИФНС декларацию по НДС в электронном виде.

Если счета-фактур не выставлялись, то у организации, применяющей УСН, нет обязанности подавать декларацию по НДС.

Смежные вопросы:


  1. Что должно попадать в книгу покупок? Могут ли там появиться счета -фактуры за прошлый период?
    ✒ В книге покупок надо регистрировать документы, на основании которых вы принимаете НДС…...

  2. Есть вопрос: фирма находится на УСН, но продает клиентам с НДС. Имеет ли право такая фирма продавать с НДС — нужна ссылка. Могут ли брать НДС в зачет те…...

  3. Здравствуйте! В мае месяце мы лишились возможности применять УСН и должны перейти на ОСН. Возникающие вопросы: Какие документы мы должны предоставить в налоговую инспекцию, кроме уведомления. Как заполнять…...

  4. Здравствуйте! В мае месяце мы лишились возможности применять УСН и должны перейти на ОСН. Возникающие вопросы: Какие документы мы должны предоставить в налоговую инспекцию, кроме уведомления. Как заполнять декларацию…...

Организации на общем режиме налогообложения чаще всего не хотят покупать товар у упрощенцев по причине – отсутствие входного НДС, который можно было бы принять к вычету и уменьшить свой НДС, подлежащий к уплате в бюджет. Чтобы не потерять покупателя, упрощенцы могут пойти на встречу общережимнику и выставить ему счет-фактуру с выделенным НДС. Но прежде чем принять такое решение, советуем изучить алгоритм действий, которые необходимо будет выполнить организации на УСН, и рассмотреть возможные риски такого решения.

Как на УСН выставить счет-фактуру с НДС

1. Заключить договор с указанием цены с НДС (необходимо прописать, что цена товара составляет, например, 118 руб., в том числе НДС 18 руб.);
2. Оформить счет-фактуру с выделенной суммой НДС (если предположить, что покупатель выделил НДС в платежном поручении, а поставщик-упрощенец при этом не выставил счет-фактуру, то говорить об уплате налога не придется);
3. Не принимать к вычету входной НДС по товарам (работам, услугам), продаваемым с налогом (выставленная счет-фактура и обязанность уплатить НДС в бюджет автоматически не делает упрощенца плательщиком НДС (общережимником), поэтому право на вычет входного НДС по приобретаемым товарам не возникает);
4. Сформировать книгу продаж (в ней необходимо будет зарегистрировать счет-фактуру с НДС, книгу покупок заполнять не нужно);
5. Перечислить в бюджет НДС, предъявленный покупателю в счет-фактурах (оплату нужно провести не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором была выставлена счет-фактура с НДС. Положительный момент – если упрощенец не перечислит НДС вовремя в бюджет, то обязанности по уплате штрафа и пени за опоздание не возникнет, так как упрощенец статуса налогоплательщик не имеет);
6. Сформировать и предоставить декларацию по НДС в ИФНС (обращаем внимание, что декларацию по НДС необходимо представить не на бумаге, а в электронном виде, то есть придется заключить договор со спецоператором о сдаче отчетности в электронном виде. Поданная декларация по НДС на бумаге автоматически будет считаться несданной, а соответственно как последствия – штраф и арест банковских счетов. Сроки подачи декларации – не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором была выставлена счет-фактура с НДС);
7. Принять решение о включении/не включении в доходы сумму НДС, полученную от покупателя (до сих пор спорный вопрос: контролирующие органы настаивают на включении НДС в доходы, так как главой 26.2 НК РФ не предусмотрено уменьшение доходов на сумму НДС, уплаченную в бюджет по счет-фактурам, выставленным покупателям, однако ВАС РФ в своем Постановлении сказал об обратном и нижестоящие суды в последствии приходили к такому же выводу, но тогда не избежать судебного спора с налоговиками).

Говоря о последствиях, то конечно, они в первую очередь будут для покупателя-общережимника. Своё право на вычет по НДС, выставленного от поставщика на УСН, возможно, им придется отстаивать в вышестоящих органов. Для упрощенца последствия – это возникновения обязанности по уплате НДС в бюджет и сдачи декларации. Какие-либо другие более серьезные последствия в виде налоговых и судебных споров могут возникнуть, если Вы решите не включать НДС в доходы или, например, уплаченный НДС в бюджет учтете в расходах, при расчете налога по УСН. Оцените все возможности, риски, последствия и примите решение – стоит ли выставлять счет-фактуру с НДС, если Вы на упрощенном режиме налогообложения.

Фирммейкер, май 2017
Анна Лукша
При использовании материала ссылка на статью обязательна

Если заметили ошибку, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter