Обучение сотрудников за счет работодателя должно быть последнему выгодно. Иначе налог на прибыль сэкономить нельзя. И это не единственное условие, которому расходы на обучение должны удовлетворять.

Какими бывают расходы на обучение сотрудников за счет работодателя

Компания сама определяет, нужно ли ей за свой счет обучать того или иного сотрудника. Условия и порядок обучения нужно прописать в трудовом (коллективном) договоре, дополнительном соглашении к нему или в ученическом договоре . Такие правила установлены статьями и Трудового кодекса РФ. Обучение сотрудников в интересах организации можно разделить на три группы:

Основное профессиональное образование;

Дополнительное профессиональное образование;

Профессиональное обучение.

Перечень гарантий и компенсаций сотрудникам, совмещающим работу с обучением, приведен в статьях 173-176 , Трудового кодекса РФ. Среди них:

Оплата дополнительного учебного отпуска;

Оплата расходов на проезд к месту учебы и обратно;

Сохранение среднего заработка на период освобождения от работы в связи с обучением.

Законодательство не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить, что образовательная услуга была оказана. В бухучете есть только требование о том, что каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Подтвердить факт оказания образовательных услуг можно, например, актом. Этот документ по окончании обучения сотрудника или в другой срок, установленный договором, должны подписать работодатель и учебное заведение (организация, осуществляющая образовательную деятельность).

Главное, чтобы подтверждающий документ содержал все обязательные реквизиты, поименованные в части 2 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. В дополнение к этим документам можно приложить копию (например, копию диплома, свидетельства или академической справки). Их учебные заведения выдают в большинстве случаев.

Как учесть расходы на обучение сотрудников за счет работодателя

При расчете налога на прибыль в состав прочих расходов можно включить стоимость обучения сотрудника по любому виду профессиональных образовательных программ (например, расходы на обучение в вузе, на курсах повышения квалификации, в колледже и т. д.) (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Условия для признания расходов. Чтобы учесть расходы при расчете налога на прибыль, должны быть выполнены следующие условия:

Обучение сотрудника проводится в интересах компании;

Между компанией (сотрудником) и учебным заведением заключен договор на обучение;

Учебное заведение имеет действующую лицензию или соответствующий статус, если это иностранная организация;

Сотрудник, обучение которого оплатили, работает в компании на основании трудового договора.

Такой же порядок действует и в том случае, если расходы компенсировали человеку не с начала обучения (например, сотрудник начал обучение в 2015 году, а компания возмещает ему затраты с 2017 года) (письмо Минфина России от 17 февраля 2012 г. № 03-03-06 /1/90).

Затраты на обучение, которое не связано с профессиональным образованием сотрудника и проводится не в интересах организации, а в интересах работника, нельзя учесть при расчете налога на прибыль (подп. 23 п. 1 ст. 264 , п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, чтобы уменьшить налоговую базу на расходы на обучение сотрудника, организация должна доказать, что такое обучение было проведено в интересах организации.

При обоснования расходов на обучение в интересах компании нужно исходить из того, что основным интересом каждой коммерческой организации является получение максимально возможной прибыли. Поэтому любые мероприятия, преследующие эту цель, следует расценивать как действия, совершенные в интересах организации. Рост прибыли напрямую зависит от увеличения объема продаж и снижения себестоимости. Этому способствует эффективное управление производством, освоение новых технологий, экономное расходование всех видов ресурсов, увеличение количества рекламы, внедрение современных методов работы с покупателями и т. д. Если сотрудник изучает какое-то из этих направлений, то можно считать, что его обучение связано с деятельностью организации и проводится в ее интересах.

Документы. Связь расходов на обучение с деятельностью организации надо подтвердить. Для этого руководитель должен издать приказ о направлении сотрудника на учебу. В этом приказе нужно указать, что работник направлен на обучение по инициативе организации и в связи с производственной необходимостью (внедрением нового оборудования, расширением производства, совершенствованием бизнес-процессов и т. п.). Желательно, чтобы организация имела утвержденные руководителем планы подготовки (переподготовки) кадров, в которых были бы предусмотрены тех или иных сотрудников.

В качестве документов, подтверждающих обучение сотрудника в интересах организации, Минфин России также рекомендует иметь в наличии:

Договор об оказании образовательных услуг, заключенный между работодателем и учебным заведением;

Учебную программу организации, ведущей образовательную деятельность, с указанием количества часов посещений (как подтверждение фактического времени нахождения сотрудника на учебе);

Сертификат или иной документ (диплом, свидетельство, аттестат), выданный учебным заведением, свидетельствующий о том, что сотрудник прошел обучение;

Акт об оказании услуг.

Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 21 апреля 2010 г. № 03-03-06 /2/77 .

Кроме того, для признания затрат на обучение в составе расходов при расчете налога на прибыль важно, чтобы профиль обучения соответствовал виду деятельности организации или работе, которую выполняет сотрудник. Например, учебу бухгалтера аптеки на курсах по дизайну интерьеров нельзя признать обучением в интересах организации.

Если обучение связано с трудовой деятельностью сотрудника, но полученные знания не будут им использоваться в работе, обучение не считается произведенным в интересах организации. Например, если работник по результатам обучения получил диплом по международной финансовой отчетности, а в рамках своей трудовой деятельности формирует отчетность по российскому законодательству. То есть целью специальной подготовки сотрудника должно быть получение или повышение им профессиональной квалификации для выполнения своих должностных обязанностей.

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 26 сентября 2011 г. № 03-03-06 /1/587 , от 25 мая 2007 г. № 03-03-06 /1/312 .

Если подтвердить, что учеба сотрудника связана с деятельностью организации, невозможно, следует считать, что это обучение проводится в его интересах.

Момент признания расходов. При методе начисления затраты на профессиональное обучение сотрудников включите в состав прочих расходов по факту оказания услуг (после составления документа, подтверждающего, что образовательные услуги были оказаны) (подп. 3 п. 7 ст. 272 НКРФ).

При кассовом методе такие расходы можно учесть только после оплаты. Поэтому, чтобы учесть расходы на обучение организации, понадобятся также документы, подтверждающие оплату образовательных услуг. Например, платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам и т. п. Это следует из пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Бывает, что организация оплачивает обучение авансом. Например, вносит предоплату сразу за весь учебный год. В таком случае списать расходы в момент оплаты нельзя (п. 14 ст. 270 НКРФ). Дело в том, что услуга еще не оказана. Организация должна признавать расходы на оплату обучения ежемесячно равными долями. Об этом сказано в письме Минфина России от16марта 2015г. № 03-03-06 /13706 . Данный вывод финансового ведомства актуален как для метода начисления, так и для кассового метода.

Как учесть затраты на обучение соискателя, если трудовой договор не заключили

При расчете налога на прибыль ответ на этот вопрос зависит от того, заключено ли с таким гражданином соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства . То есть соглашение (договор) о том, что не позднее трех месяцев после окончания обучения с ним будет заключен трудовой договор, по которому он проработает в организации, оплатившей его обучение, не менее одного года.

Если такое соглашение (договор) есть, то при выполнении всех прочих условий при расчете налога на прибыль можно учесть стоимость обучения гражданина. Это следует из подпункта 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Если соглашения (договора) о будущих трудовых отношениях с гражданином у организации нет, то при расчете налога на прибыль нельзя учесть стоимость его обучения. Это связано с тем, что в состав расходов при расчете налога на прибыль можно включить только затраты на обучение сотрудников. То есть тех граждан, с которыми организация заключила трудовые договоры. Такой порядок следует из пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ и статьи 20 Трудового кодекса РФ.

Внимание: если, несмотря на соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства, гражданин не заключит трудовой договор или уволится, не отработав один год (будет уволен), расходы на обучение, учтенные организацией для целей налога на прибыль, отразите в составе внереализационных доходов.

Сумму платы за обучение, которая ранее уменьшила налоговую прибыль компании, включите в состав внереализационных доходов в тот период, когда:

При включении суммы компенсации в состав доходов затраты на обучение не могут быть учтены в составе расходов при расчете налога на прибыль (письмо Минфина России от4 июля 2011г. № 03-03-06 /1/386).

Документы, необходимые для учета расходов на тренинги и семинары

Компании все чаще оплачивают работникам не длительное обучение, а однодневные . Чтобы разобраться с учетом таких затрат, важно собрать необходимый комплект документов. Каждый из них мы разберем подробно.

Договор

Документ номер один - это договор с организатором занятий (). При этом можно заключить либо договор об обучении, либо договор об оказании консультационных услуг.

Какой из них предпочтительнее? К консультационным затратам налоговое законодательство предъявляет меньше требований, чем к расходам на обучение (п. 3 ст. 264 НК РФ). В то же время налоговики не скрывают и прямо говорят: консультационные услуги, отраженные в отчетности, могут свидетельствовать о том, что компания умышленно завышает расходы. Это, если контрагент компании, оказавший услуги, имеет признаки недобросовестности. То есть платит мало налогов, обладает небольшим штатом и, например, находится по массовому адресу (письмо ФНС России от17 июля 2013г. № АС-4-2 /12722).

Поэтому перед тем, как заключить договор на консультационные услуги, соберите дополнительные бумаги, которые подтвердят добросовестность контрагента.

Лицензия

Если компания заключила договор об оказании консультационных услуг, то совершенно неважно: есть у организатора учебы лицензия на образовательную деятельность или нет. В этом случае, чтобы списать расходы, достаточно договора, приказа директора и акта (об этих документах речь пойдет далее).

Совсем другая ситуация складывается, если компания заключила договор на обучение. Тогда образовательная лицензия, конечно же, нужна. При этом у организаторов коротких курсов такого документа, как правило, нет. Ведь для проведения разовых программ лицензия не требуется (п. 4 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного постановлением Правительства РФот16марта 2011г. №174). Но налоговики без лицензии расходы на обучение не признают, ссылаясь на правила статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Вот почему, прежде чем заключать договор на обучение, заранее побеспокойтесь о том, чтобы у организатора было специальное разрешение (письмо Минфина России от9 ноября 2012г. № 03-03-06 /2/121). Причем возьмите себе копию лицензии, даже если ее реквизиты есть в договоре. Это позволит вам удостовериться, что у контрагента действительно имеется разрешение на образовательную деятельность. Таким образом, вы обезопасите себя от лишних претензий налоговиков.

Допустим, у организатора есть образовательная лицензия. Но и в этой ситуации иногда компании сталкиваются с претензиями. Причина - в лицензиях не говорится о краткосрочных программах. Такие претензии, конечно же, можно оспорить. Ведь для проведения разовых программ разрешения не требуется. Этот вывод находит свое подтверждение в арбитражной практике (см., например, постановление ФАС Московского округа от21марта 2011г. № КА-А40 /1449-11).

Приказ генерального директора

Приказ вам понадобится, чтобы у проверяющих не возникло сомнений - работник посещал семинар, тренинг в интересах компании. Иными словами, расходы являются экономически обоснованными, их можно списать при расчете налога на прибыль.

В приказе пропишите, для чего вы отправляете работника на учебу. Например, в связи с появлением у вашей компании иностранных партнеров сотрудникам потребовалось выучить иностранный язык. Или компания переходит на новое программное обеспечение (см. образец приказа ниже).

Акт об оказании услуг и счет-фактура

Чтобы списать расходы на семинары, тренинги, вам понадобятся первичные документы. Они подтвердят: контрагент действительно провел обучение. Например, акт об оказании услуг. В первичном документе, естественно, должны быть все обязательные реквизиты (ст. 9 Федерального закона от6 декабря 2011г. № 402-ФЗ).

Если вы заключили договор на оказание консультационных услуг, то обратите внимание и на формулировки в первичке. Важно, чтобы в акте контрагент как можно подробнее написал, какие услуги он оказал. Избегайте общих формулировок в документах: договоре и акте. Если же в акте приведены общие фразы, то лучше попросить контрагента составить приложение к нему. Или отдельный отчет о проведенном семинаре, где подробно описаны оказанные услуги.

А вот счет-фактура вам понадобится, только если у контрагента возникает обязанность начислить НДС. По счету-фактуре вы примете налог к вычету. Если же контрагент является некоммерческой организацией и проводил семинар по договору обучения, то такие услуги освобождены от НДС (подп. 14 п. 2 ст. 149 НКРФ).

Сертификат или аттестат

По итогам семинаров, тренингов работники часто получают какой-нибудь документ о прохождении обучения. Например, сертификат или аттестат. Но, если таковых сотрудник не получил, ничего страшного. Расходы все равно можно признать без итогового документа. Хотя раньше инспекторы пытались снять расходы, если у работника не было документа, подтверждающего прохождение обучения (пример - постановление ФАС Московского округа от21 октября 2010г. № КА-А40 /12309-10). Сейчас таких споров в судах не рассматривают. Ведь очевидно, что акт об оказании услуг подтверждает окончание обучения.

Учитываются ли расходы на оплату обучения сотрудников или их детей, на компенсацию стоимости услуг детсадов при подсчете НДФЛ и налога на прибыль организаций, начисляются ли в этом случае страховые взносы, зависит от множества нюансов: кому (непосредственно сотруднику или его ребенку) и кем (дошкольным либо иным образовательным учреждением) оказаны и в каком порядке оплачены услуги (перечислены напрямую или данные затраты компенсированы работнику). Также имеет значение и то, чему учился сотрудник.

Оплата обучения и НДФЛ

По общему правилу стоимость любых услуг, в том числе по обучению, которые оплачены работодателем в интересах работника, является доходом работника, полученным в натуральной форме, который облагается НДФЛ ( , ). Однако ряд доходов () освобождается от обложения этим налогом. К ним относятся и суммы оплаты за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус ().

Таким образом, суммы оплаты за обучение работника в образовательных организациях не облагаются НДФЛ при условии, что российское образовательное учреждение, в котором работник проходит обучение, имеет лицензию на осуществление образовательной деятельности ( (далее - Закон № 273-ФЗ)), а иностранная организация, в которой осуществляется обучение, имеет статус образовательного учреждения. Для иностранного учреждения такой статус, помимо лицензии, может быть подтвержден его программой, уставом или иными документы, перечень которых зависит от специфики деятельности учреждения ( , ).

ВАЖНО

Если работник самостоятельно оплачивает свое обучение в образовательных учреждениях или обучение своих детей в возрасте до 24 лет, он имеет право на социальный налоговый вычет по НДФЛ в размере фактически произведенных расходов ( , ). Необходимо учитывать, что максимальная величина социального налогового вычета (120 000 рублей в течение года, кроме расходов на обучение детей и на дорогостоящее лечение) предоставляется в совокупности по расходам на оплату обучения, на оплату медицинских услуг, в виде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, а также дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию. Если гражданин, например, использовал в календарном году социальный налоговый вычет в сумме расходов на оплату медицинских услуг на всю эту предельную величину, уменьшить облагаемый НДФЛ доход на стоимость обучения в образовательных учреждениях у него не получится ().

Освобождаются от обложения НДФЛ и доходы в виде оплаченной работодателем стоимости обучения детей сотрудников в аналогичных образовательных организациях. Однако, как подчеркивают представители финансового ведомства, НДФЛ не облагаются суммы оплаты работодателем непосредственно стоимости обучения детей его сотрудников, а суммы оплаты стоимости присмотра и ухода за детьми в организациях дошкольного образования под действие вышеуказанной нормы () не подпадают и подлежат обложению НДФЛ на общих основаниях ( , ).

Вместе с тем судьи не всегда соглашаются с такой точкой зрения (). Например, возможность компенсации родительской платы может быть предусмотрена законом субъекта Российской Федерации, в этом случае сумма такой компенсации также подпадает под определение компенсационных выплат, не облагаемых НДФЛ ().

Заметим, что применение этой льготы не зависит от того, уплачивает ли работодатель деньги за обучение непосредственно образовательной организации или сотруднику в порядке возмещения понесенных им расходов, от налогового статуса работника или его детей (резидент или нерезидент для целей налогообложения НДФЛ), а также от того, впервые ли гражданин получает образование соответствующего уровня ( , ).

Страховые взносы с оплаты обучения за сотрудника

Что касается страховых взносов, объектом обложения ими признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников в рамках трудовых отношений ( (далее - Закон № 212-ФЗ); (далее - Закон № 125-ФЗ)).

При этом от обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование освобождаются суммы оплаты за обучение по основным профессиональным образовательным программам и дополнительным профессиональным программам работников (). Страховыми взносами по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - НС и ПЗ) не облагается также стоимость оплаты за обучение по основным программам профессионального обучения ().

Таким образом, если работодатель оплачивает своим работникам получение среднего профессионального или высшего образования, а также повышение квалификации и профессиональную переподготовку, реализуемые в рамках дополнительных профессиональных программ, стоимость оплаты обучения страховыми взносами облагаться не будет. От обложения страховыми взносами по страхованию от НС и ПЗ освобождаются также суммы оплаты за обучение по программам профессиональной подготовки по профессиям рабочих, должностям служащих, программам переподготовки рабочих, служащих, программам повышения квалификации рабочих, служащих ( , ). Суммы оплаты обучения работников по другим программам (например, дополнительным общеразвивающим) под это исключение не подпадают и, следовательно, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке. По мнению представителей органов контроля за уплатой страховых взносов ( ; ), не освобождаются от обложения страховыми взносами и суммы компенсации работодателем родительской платы за содержание детей работников в дошкольном образовательном учреждении, поскольку они не относятся к компенсационным выплатам, которые не облагаются страховыми взносами ().

Однако в ситуации, когда работодатель перечисляет средства по оплате стоимости содержания детей работников в детских дошкольных учреждениях напрямую на счета таких учреждений, эти суммы страховыми взносами не облагаются, так как в данном случае оплата производится за физическое лицо, которое не является работником организации, а следовательно, не может считаться произведенной в пользу работника ().

Судьи не столь единодушны в решении вопроса об обложении страховыми взносами сумм, выплачиваемых работодателями своим работникам в качестве компенсации платы за содержание детей в дошкольных учреждениях. Они исходят из следующего. Любая выплата работнику облагается страховыми взносами при условии, что она была произведена в рамках трудовых отношений, то есть является частью оплаты труда. Это касается, в частности, выплат, которые имеют для работника поощрительный, стимулирующий характер ( , ; ). Между тем, как подчеркивает судебная практика, сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются сотрудникам, представляют собой оплату их труда (). Поэтому, если выплата тех или иных сумм в пользу работников (например, компенсация стоимости содержания детей работников в детских садах) не связана с трудовыми усилиями работника, не является поощрением за труд, страховыми взносами эти суммы не облагаются. Зачастую такие выплаты не предусматриваются трудовыми договорами с сотрудниками, а обязанность работодателя осуществлять их закрепляется в коллективном договоре. Выплаты же по коллективному договору могут и не входить в систему оплаты труда, а иметь социальный характер, так как коллективный договор регулирует не трудовые, а социально-трудовые отношения ( ; , ).

Оплата обучения и налог на прибыль

Правила не предусматривают возможности включить в состав расходов при налогообложении прибыли суммы оплаты работодателем стоимости обучения детей работников, а также компенсации содержания детей в дошкольных образовательных учреждениях.

Павел Ерин , эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Получить за счет работодателя образование или же новые навыки в рамках уже имеющейся профессии очень выгодно для работника. Ведь, как известно, стоимость обучения сейчас высока. Мы расскажем, в каких ситуациях бухгалтер должен удержать из доходов работников НДФЛ со стоимости оплаченной за него учебы, а в каких случаях налоговых последствий по НДФЛ не будет.

Право или обязанность?

Согласно ст. 196 ТК РФ необходимость профессиональной подготовки работников и дополнительного профессионального образования для собственных нужд определяет работодатель. А в статье 197 ТК РФ предусмотрено, что работники имеют право на подготовку и дополнительное профессиональное образование. Указанное право реализуется путем заключения договора между работником и работодателем.

Когда на учебу работника посылает работодатель, то именно он несет все сопутствующие расходы. Этот вариант обучения мы и будет рассматривать.

Подготовка работников и их дополнительное профессиональное образование производятся работодателем на условиях и в порядке, которые установлены в коллективном или трудовом договоре. Правда, в случаях, предусмотренных законодательством РФ, работодатель обязан проводить профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование, если это является условием выполнения работниками определенных видов деятельности. Например, это обязательное повышение квалификации аудиторов, которое предусмотрено в Федеральном законе от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Виды обучения

Семинары и консультации

Образовательная деятельность, проводимая путем разовых занятий, в том числе в виде лекций, стажировок и семинаров, не лицензируется, если по ее итогам не проводится аттестация и не выдаются документы об образовании. Исходя из этого, семинары можно разделить на два вида: учебные и консультационные.

Учебные семинары имеют право проводить только те компании, у которых есть лицензия на право ведения образовательной деятельности. По окончании обучения слушатели получают документ об образовании - удостоверение о повышении квалификации или диплом о профессиональной переподготовке. А вот для проведения консультационных семинаров лицензия не нужна.

В связи с этим возникает вопрос: нужно ли удерживать НДФЛ со стоимости таких занятий? Ведь в данном случае не выполняется одно из условий, предусмотренных п. 21 ст. 217 НК РФ, а именно у образовательного учреждения отсутствует лицензия.

На наш взгляд, стоимость такого обучения не должна облагаться НДФЛ, но по другой норме Кодекса - по п. 3 ст. 217 НК РФ. В нем сказано, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), в том числе связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Таким образом, если участие в семинаре проводится по инициативе работодателя (ст. 196 ТК РФ) в целях повышения эффективности выполнения работниками своих трудовых обязанностей, оплата стоимости семинара не образует объекта налогообложения по НДФЛ.

Судьи также придерживаются данного мнения (см., например, постановления ФАС Московского округа от 27.09.2013 № А40-5827/13-115-13, от 19.05.2011 № А40-31488/10-142-189, от 29.12.2010 № А40-8556/10-140-91, от 25.05.2009 № А40-16734/08-99-37, от 15.06.2009 № А41-15692/08).

Доказать то, что в данной ситуации участие в семинаре проводится не в интересах компании, а в личных интересах самого работника, и значит, можно применить ст. 211 НК РФ о выгоде, полученной в натуральной форме, должны сами налоговики. И задача эта крайне сложная.

Однодневный семинар: выплата суточных

Многие работодатели выплачивают некую денежную компенсацию сотрудникам, отправляемым на однодневный семинар. Облагается ли такая щедрость НДФЛ?

В письме от 02.09.2015 № 03-04-06/50607 специалисты Минфина России пришли к выводу, что такая выплата НДФЛ не облагается, но в ограниченных размерах. По мнению финансистов, в данном случае имеет место однодневная командировка. Согласно п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 , при командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

При направлении работника в однодневную командировку, как полагают финансисты, суммы денежных средств, выплачиваемых работнику взамен суточных, освобождаются от налогообложения в размерах, предусмотренных в п. 3 ст. 217 НК РФ.

По общему правилу возмещение работнику командировочных расходов не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Кстати, напомним, что в постановлении Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 № 4357/12 сказано, что суммы, выплачиваемые работникам, которые направляются в однодневные командировки, не признаются суточными в значении, используемом трудовым законодательством. Эти суммы суд признал возмещением иных расходов работника, связанных со служебной командировкой. И можно было бы предположить, что не облагается НДФЛ вся сумма полученного работником возмещения, при условии, что его расходы подтверждены оправдательными документами и работодатель счел эти расходы оправданными и разумными. Тем не менее, руководствуясь п. 3 ст. 217 НК РФ, суд посчитал, что размер выплачиваемого работодателем при однодневных командировках возмещения, не включаемого в облагаемый доход, также ограничен суммой в 700 руб.

Отметим, что налоговая служба несколько иначе подходит к решению данного вопроса. В письме ФНС России от 26.03.2013 № ЕД‑4-3/5200@ сказано, что если у командированного на один день работника есть документы, подтверждающие расходы, то не облагается вся сумма компенсации. Если же документов нет, то не облагается компенсация в размерах, установленных в п. 3 ст. 217 НК РФ.

Ученический договор

В соответствии со ст. 198 ТК РФ работодатель имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или с работником своей компании ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы. Ученический договор с работником является дополнительным к трудовому договору. Он действует со дня, указанного в этом договоре, в течение предусмотренного им срока. Ученичество организуется в форме индивидуального, бригадного, курсового обучения и в иных формах.

Работники, проходящие обучение в компании, по соглашению с работодателем могут полностью освобождаться от работы по трудовому договору или выполнять эту работу на условиях неполного рабочего времени. В период действия ученического договора работники не могут привлекаться к сверхурочным работам, направляться в служебные командировки, не связанные с ученичеством. При этом на учеников распространяется трудовое законодательство, включая законодательство об охране труда.

В статье 204 ТК РФ определено, что ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой квалификации, но не может быть ниже МРОТ.

Стипендии, выплаченные на основании ученических договоров, облагаются НДФЛ. Об этом Минфин России сообщил еще в письмах от 17.08.2007 № 03-04-06-01/294 и от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123.

Дело в том, что при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика в денежной и натуральной формах. Да, в пункте 3 ст. 217 НК РФ установлен перечень выплат, освобождаемых от обложения НДФЛ. И среди них - компенсационные выплаты, связанные с исполнением трудовых обязанностей. Но стипендии не признаются компенсационными выплатами, так как выплачиваются физическим лицам не в рамках трудовых или гражданско-правовых договоров. Кроме того, стипендии по ученическим договорам не указаны в списке освобождаемых сумм, утвержденном в вышеназванном пункте.

Отметим, что и ст. 164 ТК РФ связывает получение компенсации с денежными выплатами, установленными в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.

Нельзя применить в данном случае и п. 11 ст. 217 НК РФ, который освобождает от НДФЛ стипендии учащихся, студентов, аспирантов учреждений высшего профессионального образования, которые выплачивают им образовательные учреждения. Ведь в рассматриваемом случае стипендии ученикам выплачивает потенциальный работодатель, а не сами образовательные учреждения.

Ну а доход, полученный учеником за работу во время выполнения практических занятий, безусловно, относится к его доходам, составляющим налоговую базу по НДФЛ.

Подготовка персонала для нового производства

Рассмотрим достаточно распространенную ситуацию. Компания запускает новое производство. Для этого производится закупка оборудования. Однако у компании нет в штате работников, обладающих соответствующей квалификацией для эксплуатации новой техники. Поэтому компания заключает с поставщиком договор на обучение своих сотрудников работе на этом оборудовании. И вот тут возникает вопрос о налогооблагаемых доходах работников, полученных в форме профессионального обучения.

Если у поставщика оборудования отсутствует лицензия на образовательную деятельность, то применить положения п. 21 ст. 217 НК РФ нельзя. Но здесь, на наш взгляд, можно воспользоваться п. 3 ст. 217 НК РФ и расценивать оплату такого обучения как затраты на профессиональную подготовку или переподготовку кадров. В этом случае НДФЛ со стоимости такого обучения удерживать не надо.

Г лава 39 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) «Материальная ответственность работника» содержит одну очень интересную норму. Статья 249 ТК РФ предусматривает, что в случае увольнения без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя, работник обязан возместить затраты, понесенные работодателем на его обучение, исчисленные пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени, если иное не предусмотрено трудовым договором или соглашением об обучении.

Почему данная норма выделяется из общей канвы 39 главы? Прежде всего потому, что, в отличие от остальных статей, в ней говорится не о прямом ущербе работодателя, а скорее, о косвенных убытках. Данная норма резко контрастирует еще и тем, что, в отличие от остальных, она дает возможность умозрительного определения размера убытков. И только здравый смысл ограничивает работодателя при установлении сроков отработки после оплаты им обучения своего сотрудника.

Стоит заметить, что нормы данной статьи вызывают достаточно частые споры, более того, она была предметом рассмотрения и Конституционного Суда Российской Федерации. Причем КС РФ встал в этом случае на сторону работодателей.

Фрагмент документа

Свернуть Показать

Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.2010 № 1005-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Разгильдеева Александра Витальевича на нарушение его конституционных прав статьей 249 Трудового кодекса Российской Федерации»

Заключая соглашение об обучении за счет средств работодателя, работник добровольно принимает на себя обязанность отработать не менее определенного срока у работодателя, оплатившего обучение, а в случае увольнения без уважительных причин до истечения данного срока - возместить работодателю затраты, понесенные на его обучение, при их исчислении по общему правилу пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени. Такое правовое регулирование направлено на обеспечение баланса прав и интересов работника и работодателя, способствует повышению профессионального уровня данного работника и приобретению им дополнительных преимуществ на рынке труда, а также имеет целью компенсировать работодателю затраты по обучению работника, досрочно прекратившего трудовые отношения с данным работодателем без уважительных причин.

Взыскание ущерба с работника в пользу работодателя в рамках статьи 249 ТК РФ возможно при наличии следующих обязательных условий:

1. Между работником и работодателем должен быть подписан трудовой договор, в котором содержатся обязательства по обучению . Обязанность работодателя производить обучение работника может найти свое выражение не только в индивидуальном трудовом договоре (см. Пример 5), но и в коллективном трудовом договоре или локальных нормативных актах работодателя. При этом необходимо четко понимать, что, с одной стороны, чем конкретнее выражены взаимные обязанности сторон, тем меньше конфликтов по их поводу может возникнуть между сторонами, а с другой стороны, чем четче зафиксированы обязанности работодателя, тем больше у работника возможности требовать их исполнения.

   Пример 1

   Свернуть Показать

   В трудовом договоре можно написать: «Работник имеет право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение своей квалификации», а можно: «Работник имеет право на ежегодную профессиональную переподготовку и повышение своей квалификации». Во втором случае всего одно слово превращает концептуальное право, гарантированное ТК РФ, в конкретную обязанность - не реже одного раза в год провести переподготовку.

   Другой случай, еще более жестко конкретизированный, мы проиллюстрируем в Примере 6, где приведены выдержки из Положения об обучении персонала.

2. Обязанность «отработки» тоже должна быть четко зафиксирована . Документальная фиксация может быть изначально прописана в трудовом договоре (как в Примере 5 - см. п. 3.4), а может быть оформлена позже дополнительным соглашением к трудовому договору. В любом случае необходимо документально оформить договоренности сторон об условиях направления на конкретное обучение (где и чему будут учить, сколько это стоит и сколько работнику придется потом за это отработать) - такие договоренности можно оформить в виде отдельного договора на обучение (о котором речь идет в Примере 2) либо в виде допсоглашения к трудовому договору (см. Пример 7).
3. Работник должен быть направлен на обучение своим работодателем , с которым выполнены все перечисленные в этом списке условия. Кто при этом выскажет свое желание осуществить обучение первым (работник или работодатель), особого значения не имеет. Главное, что воля работодателя должна найти свое четкое выражение в документах. См. служебную записку работника в Примере 8 и приказ о направлении на обучение в Примере 9.

   Пример 2

   Судебная практика - какого документа не хватило работодателю

   Свернуть Показать

   Необходимость четкой фиксации всех этих соглашений можно проиллюстрировать следующим примером (Кассационное определение Верховного суда Республики Карелия от 25.11.2011 по делу № 33-3480/2011):

   МУП «Чистый город» обратилось с иском по тем основаниям, что М. с 02.12.2010 по 26.04.2011 работал в организации и в период работы с 04.06.2010 по 25.06.2010 обучался за счет работодателя на курсах повышения квалификации. Позже он уволился по собственному желанию, не отработав установленный срок, в связи с чем должен возместить работодателю затраты, связанные с данным обучением. Ссылаясь на положения ст. 249 ТК РФ, истец просил взыскать с ответчика указанные затраты и расходы по уплате государственной пошлины на данное судебное разбирательство.

   В судебном заседании представитель МУП «Чистый город» предъявил следующие доказательства правоты работодателя:

   • согласно трудовому договору, который был заключен между сторонами 31.05.2010: работодатель вправе по согласованию с работником направить его на обучение, что представляет собой курсы (семинары, тренинги и т.д.), организованные специальными обучающими организациями на платной основе с целью повышения профессионального уровня работника, получения им дополнительного образования, специальности и т.д. (п. 8.1); работодатель полностью оплачивает обучение работника (п. 8.3); после окончания обучения и получения диплома (свидетельства, сертификата и другого документа) работник обязан проработать не менее 1 года, применяя в работе полученные знания; в случае увольнения работника ранее, чем через год после обучения, работник выплачивает работодателю стоимость своего обучения (п. 8.5);
   • в период работы М. в МУП «Чистый город» он обучался с 04.06.2010 по 25.06.2010, о чем выдано удостоверение профессиональной компетентности от 25.07.2010, согласно которому М. прошел обучение по программе «Квалификационная подготовка по организации перевозок автомобильным транспортом в пределах РФ», а также удостоверение от 11.06.2010 о том, что М. прошел курсы повышения квалификации по программе «Переподготовка специалистов по безопасности движения на автомобильном транспорте».

   Первая судебная инстанция иск работодателя к М. удовлетворила. Но вторая инстанция, проверив материалы дела, рассудила иначе. Давайте посмотрим, какая ошибка в оформлении документов склонила чашу весов в пользу работника М.:

   • трудовым договором, заключенным 31.05.2011 между истцом и ответчиком, было предусмотрено, что направление на обучение работника производится по согласованию сторон и на основании договора между работодателем и работником (п. 8.1 и 8.2). Это условие трудового договора соответствует положениям ч. 2 ст. 196 ТК РФ. Таким образом, должен был быть составлен дополнительный договор об обучении, при заключении которого предполагается, что работник и работодатель должны согласовать вопросы направления, места, образовательного учреждения, срока, стоимости обучения, а также срока отработки после обучения;
   • но такой письменный договор на обучение не был составлен! Его условия, в том числе о стоимости обучения и иных затратах, связанных с таким обучением, с работником не согласовывались.
4. Обучение должно производиться либо полностью, либо частично за счет средств работодателя . Причем из документов должна просматриваться не только обязанность работодателя произвести оплату, но и сам факт оплаты. Это могут быть документы о перечислении денежных средств в безналичном порядке или кассовые документы, подтверждающие целевую выдачу денежных средств работнику.
5. Увольнение работника производится до истечения срока, обусловленного соглашением сторон и без уважительной причины.

   Уважительными, безусловно, можно считать причины, которые делают невозможным продолжение работы. Часть из них указана в ст. 80 ТК РФ (они касаются ситуации расторжения договора по инициативе работника), часть можно найти в ст. 83 ТК РФ (регламентирующей прекращение трудового договора по не зависящим от сторон обстоятельствам). Однако нужно понимать, что этот перечень не является исчерпывающим, и в каждом отдельно взятом случае суд будет оценивать «уважительность» действий работника. Для «облегчения работы суда» стороны самостоятельно могут конкретизировать перечень таких причин в договоре, хотя, как бы не хотелось работодателю сделать такой перечень закрытым, это невозможно. Поэтому лучше в соглашении об обучении максимально конкретизировать случаи, когда работник обязан возместить расходы, а не случаи, когда он может этого не делать. В целом стоит заметить, что суды достаточно разумно подходят к критерию «уважительности», обращая внимание не только на букву закона.

   Пример 3

   Судебная практика - об уважительности причины увольнения

   Свернуть Показать

   В качестве примера можно привести Определение Свердловского областного суда от 10.05.2011 по делу № 33-6248/2011.

   О. обратился в суд с иском к ОАО Авиакомпания «Уральские Авиалинии» о возврате удержанных денежных средств из заработной платы и признании сделки, заключенной под влиянием обмана (угрозы, насилия), недействительной. В обоснование своих требований О. указал, что с 12.05.2009 состоял с ответчиком в трудовых отношениях. В период работы он направлялся на обучение. При этом между О. и организацией было составлено дополнительное соглашение, согласно которому он обязался после прохождения обучения отработать пять лет. Истец 28 июля 2010 года подал заявление об увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию, это было до истечения предусмотренного дополнительным соглашением срока. ОАО Авиакомпания «Уральские Авиалинии» был составлен расчет затрат (убытков) по обучению О., который был предъявлен ему при увольнении. С целью компенсации затрат работодателя на обучение работник заключил с ним договор беспроцентного займа. В день своего увольнения получил денежные средства и сразу внес их в кассу организации. В последующем истец указывал, что заключил данный договор под влиянием обмана и угроз со стороны работодателя.

   Авиакомпания «Уральские Авиалинии» в суде заявила встречный иск к О. о взыскании суммы займа, пени, а также расходов по уплате государственной пошлины на данное судебное разбирательство.

   Суд встал на сторону работодателя, взыскав с работника не только все средства, но частично и пени. Свое решение суд аргументировал так: «То обстоятельство, что истец уволился по собственному желанию в связи с уходом на пенсию, в данном случае само по себе не свидетельствует об увольнении по уважительной причине... О. является пенсионером с 01.01.1998, пенсия ему была назначена в соответствии со ст. 79 Закона РСФСР «О государственных пенсиях в РСФСР» за выслугу лет, что не препятствовало ему продолжать трудовую деятельность, доказательств невозможности продолжения трудовой деятельности истец суду не представил».

   Это судебное решение интересно еще и тем, что в нем суд фактически подтвердил законность схемы трансляции возмещения ущерба, связанного с трудовыми отношениями, в гражданско-правовые отношения (договор займа). Такая схема на практике представляет собой удобный механизм для конкретизации обязательств при предоставлении работнику отсрочки или рассрочки в погашении возникшего долга. Хотя к ней и есть определенные вопросы с точки зрения теории (если оформление производится как в приведенном примере, когда купюры не покидали сейфа кассира, это порождает вопросы к реальности самого договора займа), но на практике она встречает полное понимание со стороны судей.

   Стоит заметить, что хотя в статье 249 ТК РФ и говорится «о затратах на обучение», то есть теоретически в них можно включать сопутствующие обучению затраты (например, оплату проживания обучающегося, проезда к месту учебы и обратно, оплату командировочных и т.д.), судебная практика в этом отношении неоднородна.

   Пример 4

   Судебная практика - о сопутствующих обучению затратах

   Свернуть Показать

   Липецкий областной суд в определении от 07.12.2011 по делу № 33-3400/2011 ограничил размер ответственности работника.

   ООО «Й1» обратилось с иском к А. о взыскании расходов на обучение и стажировку в сумме 197 236 руб. 09 коп.

   Свои требования ООО обосновывало тем, что 16.12.2010 был заключен трудовой договор с А. о приеме на работу на должность мастера производственного отдела на неопределенный срок. В связи с отсутствием специалистов, имеющих профессиональную подготовку, необходимую для работы на предприятиях подобного рода и на основании ст. 196 ТК РФ, условия трудового договора предусматривали обязанность работника о прохождении стажировки на заводах по производству автомобильных шин в Японии за счет средств работодателя.

   13.01.2011 было подписано соглашение об отправлении сотрудника в Японию за счет средств ООО на стажировку на завод компании «Й2», согласно которому А. обязался отработать в компании в течение 24 месяцев со дня возвращения со стажировки.

   А. 19.03.2011 вернулся в Россию, а 21.03.2011 - на свое рабочее место в ООО «Й1». Но проработав с 21.03.11 по 06.04.11, А. уволился по собственному желанию.

   При расчете расходов на стажировку организация включила в них: оплату обучения (459 212 японских йен), расходы на авиабилеты Москва - Нарита - Москва, сбор агентства за авиабилет, проезд Липецк - Москва - Липецк, страховой полис, командировочные (суточные), комиссию банка при покупке валюты и еще целый ряд других затрат.

   Суд первой инстанции удовлетворил требования работодателя полностью, однако областной суд изменил решение, указав, что «суд не учел, что проездные расходы, премии, суточные хотя и связаны с обучением, но прямыми, непосредственными затратами на обучение не являются. Непосредственными затратами на обучение является сумма 459 212 японских йен (или 160 127,22 рублей), внесенных на счет компании «Й2». Эта сумма и подлежала возмещению».

6. Сумма возмещения определяется пропорционально отработанному времени . При направлении на обучение целесообразно не просто указать данную формулировку, а включить формулу или даже сумму ежемесячного погашения понесенных работодателем затрат (см. формулировку п. 3.6 в фрагменте трудового договора из Примера 5). Все это позволит снизить недопонимание между сторонами и исключить возможность работника ссылаться в суде на свое незнание или обман работодателя.

Как видим из приведенной судебной практики, правильное оформление документов, начиная с этапа планирования обучения, является единственным залогом возможности для организации получить компенсацию затрат на обучение работника. А теперь приведем образцы документов, которые вы сможет использовать в своей организации. И не стоит относиться к ним только как к кандалам для работника, эту схему можно использовать для убеждения собственного руководства оплатить ваше обучение или переквалификацию. И теперь вы знаете, как это оформить!

Пример 9

Приказ о направлении на обучение

Свою просьбу об оплате учебы сотрудник должен оформить заявлением в произвольном виде.

Договор с учебным заведением (организацией, осуществляющей образовательную деятельность), может заключить:

• сам сотрудник;

• организация, в которой работает учащийся.

В первом случае организация компенсирует сотруднику стоимость обучения. Во втором случае организация сама заключит договор на оказание образовательных услуг сотруднику и оплатит их стоимость. В такой ситуации руководитель издает приказ об оплате учебы сотрудника за счет собственных средств организации.

Все факты хозяйственной жизни организации должны быть подтверждены первичными документами, которые содержат реквизиты, перечисленные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Такими документами, например, могут быть:

• договор с учебным заведением;

• акт об оказании образовательных услуг.

Бухучет

В бухучете затраты на обучение, не связанные с производственной деятельностью организации (в интересах сотрудника), отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

В случае если организация оплачивает учебу сотрудника напрямую учебному заведению, отразите это следующими записями:

Дебет 91-2 Кредит 76

Дебет 76 Кредит 51

- перечислена оплата обучения сотрудника.

Образовательные услуги образовательных организаций не облагаются НДС (подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому входного налога в расчетных документах, предъявленных такими организациями, нет.

Образовательные услуги коммерческих организаций, осуществляющих обучение, облагаются НДС по ставке 18 процентов (п. 3 ст. 164 НК РФ). Сумму налога, выделенную в расчетных документах, отразите проводкой:

Дебет 19 Кредит 76

- учтен НДС со стоимости услуг коммерческой организации, осуществляющей обучение.

Если расходы на обучение (или их часть) организация удержит из зарплаты сотрудника, в учете сделайте записи:

Дебет 73 Кредит 76

- отнесены за счет сотрудника расходы (часть расходов) на обучение;

Дебет 70 Кредит 73

- удержана из зарплаты сотрудника часть расходов на обучение.

Удержания стоимости обучения из зарплаты сотрудника можно провести только по его письменному заявлению. Перечень случаев, когда администрация организации по собственной инициативе может удержать суммы из зарплаты сотрудника, приведен в статьях 137 и 238 Трудового кодекса РФ. Удержаний в оплату учебы там нет.

Пример отражения в бухучете расходов на обучение сотрудника. Учеба проводится в интересах сотрудника по договору между работодателем и учебным заведением. Часть расходов на учебу организация удерживает из зарплаты сотрудника

Кассир ООО «Альфа» А.В. Дежнева обучается на юридическом факультете вуза. Договор с учебным заведением заключен от имени «Альфы». В августе организация оплатила обучение Дежневой в первом семестре. Стоимость образовательных услуг - 6000 руб. Вуз является образовательной организацией, поэтому его услуги НДС не облагаются.

По заявлению сотрудницы 20 процентов стоимости учебы удерживается из ее зарплаты.

В августе:

Дебет 76 Кредит 51

Дебет 73 Кредит 76
- 1200 руб. (6000 руб. × 20%) - отнесена на расчеты с Дежневой часть расходов на обучение;

Дебет 70 Кредит 73
- 1200 руб. - удержана из зарплаты Дежневой часть расходов на обучение.

По окончании первого семестра:

Дебет 91-2 Кредит 76

Если сотрудник сначала сам оплатил учебу, а организация компенсирует ему расходы, то отразите эту операцию проводками:

Дебет 91-2 Кредит 73

- отражены расходы на обучение сотрудника;

Дебет 73 Кредит 50

- компенсированы сотруднику расходы на обучение.

НДФЛ и страховые взносы

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ со стоимости обучения сотрудника (детей сотрудника)? Учеба проводится в интересах сотрудника (его детей), но за счет организации .

Ответ на этот вопрос зависит от того, соблюдены ли условия, перечисленные в пункте 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

А именно учебное заведение (организация, осуществляющая образовательную деятельность), в котором обучался сотрудник (его дети), имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус - для иностранного учебного заведения. Если эти условия соблюдены - НДФЛ не удерживайте (п. 21 ст. 217 НК РФ). При этом тот факт, что обучение было в интересах сотрудника (его детей), значения не имеет. Также не имеет значения, кто оплачивает учебу (сама организация или сотрудник, а организация возмещает ему затраты). При этом учтите, что у организации должны быть документы, подтверждающие произведенные расходы (договор об обучении, в котором указан номер лицензии или статус учебного заведения, вид учебы и порядок оплаты, платежные документы).

Если условия, установленные в пункте 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ, не выполнены, учеба в интересах сотрудника (его детей) относится к доходам в натуральной форме, которые облагаются НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 4 октября 2012 г. № 03-04-06/6-295, от 2 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-88.

Независимо от применяемой системы налогообложения на стоимость обучения в интересах сотрудника нужно начислить взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, а также взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.

Это объясняется тем, что данная выплата рассматривается как оплата за сотрудника услуг. Такие выплаты работодатель осуществляет в рамках трудового договора, кроме того, они не содержатся в закрытом перечне сумм, не облагаемых страховыми взносами (в т. ч. от несчастных случаев и профзаболеваний). Такой вывод позволяет сделать часть 1 статьи 7 и статья 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, а также часть 1 статьи 20.1 и часть 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ.

Порядок расчета остальных налогов зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.

ОСНО

Затраты на учебу, которая не связана с основным или дополнительным профессиональным образованием либо профессиональным обучением сотрудника и проводится не в интересах организации , а в интересах сотрудника, нельзя учесть при расчете налога на прибыль (подп. 23 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 252 НК РФ).

Поскольку расходы на обучение сотрудника не уменьшают налогооблагаемую прибыль, в бухучете начислите постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на обучение сотрудника. Организация применяет общую систему налогообложения. Учеба проводится в интересах сотрудника по договору между работодателем и учебным заведением

Кассир ООО «Альфа» А.В. Дежнева обучается на юридическом факультете вуза, имеющего лицензию на образовательную деятельность. Договор с учебным заведением заключен от имени «Альфы». Организация рассчитывает налог на прибыль ежемесячно методом начисления. Тариф для начисления страховых взносов от несчастных случаев и профзаболеваний - 0,2 процента. Страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование организация начисляет по общим тарифам.

В августе организация оплатила учебу Дежневой в первом семестре. Стоимость образовательных услуг - 6000 руб. Вуз является образовательной организацией, поэтому его услуги НДС не облагаются. Оклад Дежневой - 12 000 руб. Прав на вычеты по НДФЛ у сотрудницы нет.

По заявлению сотрудницы 20 процентов стоимости обучения удерживается из ее зарплаты.

Акт об оказании образовательных услуг за первый семестр был подписан в январе следующего года.

В учете организации сделаны следующие записи.

В августе:

Дебет 76 Кредит 51
- 6000 руб. - оплачено обучение Дежневой в первом семестре;

Дебет 26 Кредит 70
- 12 000 руб. - начислена зарплата Дежневой за август;

Дебет 73 Кредит 76
- 1200 руб. (6 000 руб. × 20%) - отнесена на расчеты с Дежневой часть расходов на обучение;

Дебет 70 Кредит 73
- 1200 руб. - удержана из зарплаты Дежневой часть расходов на обучение;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
- 1560 руб. (12 000 руб. × 13%) - удержан НДФЛ с доходов Дежневой;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР»
- 3696 руб. ((12 000 руб. + 4800 руб.) × 22%) - начислены пенсионные взносы (на сумму зарплаты и стоимость обучения сотрудницы, оплаченного за счет организации);

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
- 487,20 руб. ((12 000 руб. + 4800 руб.) × 2,9%) - начислены взносы на социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС России (на сумму зарплаты и стоимость обучения сотрудницы, оплаченного за счет организации);

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
- 856,80 руб. ((12 000 руб. + 4800 руб.) × 5,1%) - начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС (на сумму зарплаты и стоимость обучения сотрудницы, оплаченного за счет организации);

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
- 33,60 руб. ((12 000 руб. + 4800 руб.) × 0,2%) - начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (на сумму зарплаты и стоимость обучения сотрудницы, оплаченного за счет организации).

В январе:

Дебет 91-2 Кредит 76
- 4800 руб. (6000 руб. - 1200 руб.) - списаны расходы на обучение Дежневой.

На расчет налога на прибыль расходы организации на обучение Дежневой не влияют. Поэтому в бухучете отражается постоянное налоговое обязательство:

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 960 руб. (4800 руб. × 20%) - начислено постоянное налоговое обязательство с расходов на обучение, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Совет : есть возможность учесть затраты на обучение в интересах сотрудника в расходах при расчете налога на прибыль, если квалифицировать их в качестве натуральной оплаты труда.

В состав расходов на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства России, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Об этом сказано в статье 255 Налогового кодекса РФ.

Для того чтобы можно было отнести стоимость учебы в интересах сотрудника к расходам по статье 255 Налогового кодекса РФ, в трудовом (коллективном) договоре четко пропишите, что эти выплаты являются

Аналогичные выводы следуют из пункта 2 письма Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/835. Несмотря на то что это письмо посвящено оплате обучения детей сотрудников, приведенные в нем разъяснения можно применить и к рассматриваемой ситуации.

Следует отметить, что в случае, если организация квалифицирует расходы на учебу в интересах сотрудника в качестве натуральной оплаты труда, то с указанной суммы придется удержать НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Учеба сотрудника в его интересах не связана с деятельностью организации. Поэтому НДС, предъявленный коммерческими организациями, осуществляющими обучение, спишите в расходы без уменьшения налогооблагаемой прибыли (п. 1 ст. 170 НК РФ).

В бухучете при этом сделайте такую проводку:

Дебет 91-2 Кредит 19

- списан НДС за счет собственных средств организации.

УСН

Налоговую базу организаций на упрощенке расходы на обучение сотрудника в его интересах не уменьшают.

У организаций, которые платят единый налог с доходов, - потому что при расчете налога они вообще не учитывают никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

У организаций, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, - потому что они могут учесть при расчете единого налога только расходы на профессиональную подготовку и переподготовку сотрудников в интересах организации. Стоимость обучения сотрудника в его собственных интересах такие организации учесть не могут. Это следует из подпункта 33 пункта 1 статьи 346.16, пункта 3 статьи 264, пункта 1 статьи 252 и пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Совет : у организаций, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, есть возможность учесть затраты на обучение сотрудника (в его интересах) в расходах, если квалифицировать их в качестве натуральной оплаты труда.

Организации на упрощенке, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав затрат расходы на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом они учитывают данные расходы в том же порядке, что и организации на общей системе налогообложения, то есть по правилам статьи 255 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Согласно этой статье в состав расходов на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства России, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Для того чтобы можно было отнести стоимость обучения в интересах сотрудника к расходам при расчете единого налога, в трудовом (коллективном) договоре четко пропишите, что эти выплаты являются натуральной формой оплаты труда . Кроме того, необходимо учесть, что сумма выплат в натуральной форме не должна превышать 20 процентов от начисленной месячной зарплаты сотрудника (ст. 131 ТК РФ).

Аналогичные выводы следуют из пункта 2 письма Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/835. Несмотря на то что это письмо посвящено оплате учебы детей сотрудников и адресовано плательщикам налога на прибыль, приведенные в нем разъяснения можно применить и к рассматриваемой ситуации.

Следует отметить, что в случае, если организация квалифицирует расходы на обучение сотрудника в его интересах в качестве натуральной оплаты труда, с указанной суммы придется удержать НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет налоговой базы расходы на обучение сотрудника в его интересах не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Организации, которые совмещают общую систему налогообложения и ЕНВД, должны вести обособленный учет доходов и расходов, полученных от различных видов деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Однако расходы на обучение сотрудника в его интересах при расчете налога на прибыль учесть нельзя (подп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ). Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). На расчет налоговой базы расходы организации не влияют.

Таким образом, для целей расчета налога на прибыль и ЕНВД распределять расходы, связанные с учебой сотрудника в его интересах, между различными видами деятельности не нужно.